Ein Steuerpflichtiger in der Steuerprüfung hat das Recht, über Gegenstand und Umfang der Prüfung unterrichtet zu werden, die Aufnahme seiner Erklärungen in die Niederschrift zu verlangen, Unterlagen vorzulegen und im Stadium der Berichtsbewertung eine Anhörung zu beantragen. Die Ausübung dieser Rechte hebt gesetzliche Pflichten wie die Vorlage von Büchern und Belegen nicht auf. Eine wirksame Verteidigung entsteht nicht dadurch, dass man das Ergebnis der Prüfung abwartet, sondern dadurch, dass schriftliche Nachweise in den Stadien der Bekanntgabe, der Niederschrift und der Beweisführung geschaffen werden. 1 2
Eine Prüfung ist nicht allein ein Verfahren zur Ermittlung fehlender Steuern. Nach Artikel 134 des Steuerverfahrensgesetzes Nr. 213 (Vergi Usul Kanunu, VUK) ist ihr Zweck, die Richtigkeit der geschuldeten Steuer zu untersuchen, festzustellen und sicherzustellen. Deshalb müssen auch Unterlagen, die dem Steuerpflichtigen günstig sind, zur Bewertung vorgelegt werden. Wird etwa durch Belege nachgewiesen, dass ein als Einnahme verbuchter Betrag zurückgezahlt wurde oder dass eine Ausgabe unmittelbar mit der Betriebsführung zusammenhängt, kann sich die Berechnung der Besteuerungsgrundlage im Prüfverfahren ändern.
Wie beginnt eine Steuerprüfung und wie wird ihr Umfang bestimmt?
Was zeigt die Mitteilung über den Beginn der Prüfung?
Nach dem geltenden Prüfungsverfahren wird der Beginn einer Prüfung schriftlich mitgeteilt. Die Angabe von Gegenstand und Umfang der Prüfung in der Mitteilung hilft dem Steuerpflichtigen zu erkennen, für welchen Zeitraum und welche Steuerart er sich vorbereiten muss. Die frühere Auffassung, „eine Prüfung beginnt nicht, bevor das Protokoll über den Prüfungsbeginn unterzeichnet ist“, darf nicht automatisch auf aktuelle Akten übertragen werden. Maßgeblich sind Artikel 140 VUK und die einschlägige Prüfungsverordnung. 1 3
Die erste Prüfung wird auf Grundlage der Identität der bevollmächtigten Person, des Prüfungsauftrags, der Prüfungsart, des Zeitraums und der Steuerart durchgeführt. Spätere Schreiben, die eine Änderung des Umfangs anzeigen, sind der ersten Mitteilung beizufügen. Ein Verlangen des Steuerpflichtigen nach Erläuterung, um den Gegenstand der Prüfung zu verstehen, darf nicht als Zurückhaltung von Informationen behandelt werden; eine Vorlageaufforderung darf jedoch nicht mit der Begründung unbeantwortet bleiben, der Umfang werde noch erörtert.
Wo findet die Prüfung statt?
Nach Artikel 139 VUK findet die Prüfung grundsätzlich in der Dienststelle statt. Sind die Voraussetzungen erfüllt, kann eine Prüfung im Betrieb beantragt werden. Die Art der gewerblichen Tätigkeit, der Umfang der Unterlagen und Produktions- oder Bestandsvorgänge, die vor Ort einzusehen sind, können in der Begründung des Antrags dargelegt werden. Der Ort der Prüfung ist keine allgemeine Rechtfertigung dafür, angeforderte Unterlagen nicht vorzulegen. 1
Bei elektronisch durchgeführten Vorgängen ist es wichtig, den Übermittlungsweg, das Dateiformat und den Übergabenachweis eindeutig festzuhalten. Unterlagen gelten nicht schon deshalb als vorgelegt, weil sie an das persönliche E-Mail-Postfach eines Mitarbeiters gesendet wurden. Ein Übergabe- und Empfangsnachweis, der dem von der Verwaltung festgelegten Verfahren entspricht, ist aufzubewahren.
Welche Pflichten bestehen bei der Vorlage von Büchern und Belegen?
Wie ist auf ein Vorlageverlangen zu reagieren?
Die Vorlagepflicht nach Artikel 256 VUK kann die aufzubewahrenden Bücher und Belege sowie die Angaben umfassen, die den Zugang zu elektronischen Aufzeichnungen ermöglichen. Zu prüfen sind, wer das Verlangen gestellt hat, welcher Beleg angefordert wird und welche Frist gesetzt ist. Bei der Übergabe von Unterlagen verringert ein Verzeichnis mit Zeitraum, Art, Anzahl, digitalem Dateinamen und Übergabeform spätere Streitigkeiten darüber, ob ein Beleg „nicht vorgelegt“ wurde. 1 4
Dass sich ein Beleg nicht im Betrieb befindet, bedeutet nicht, dass er nie ausgestellt wurde. Es sind Bemühungen zu unternehmen, die Aufzeichnungen beim Steuerberater, bei einem Archivdienstleister oder in einem IT-System zu beschaffen; der Grund der Verzögerung und die Bemühungen um den Zugang zum Beleg sind schriftlich festzuhalten. Die Übertragung der Pflicht auf einen Dritten beendet die Verantwortung des Steuerpflichtigen nicht automatisch.
Wie werden höhere Gewalt oder ein technisches Hindernis belegt?
Wird ein Brand, eine schwere Erkrankung, eine Naturkatastrophe oder ein technisches Zugangsproblem geltend gemacht, sind das Datum des Ereignisses, die davon betroffenen Aufzeichnungen und der Zusammenhang zwischen dem Ereignis und dem Vorlageverlangen darzulegen. Höhere Gewalt nach den Artikeln 13 und 15 VUK ist von gewöhnlichen organisatorischen Schwierigkeiten zu unterscheiden. Bei einem behaupteten Serverausfall können Serviceprotokolle, der Stand der Datensicherung, Störungsmeldungen und Versuche der Datenwiederherstellung von Bedeutung sein. Nicht jede technische Störung stellt automatisch höhere Gewalt dar. 1
Ein begründeter Antrag auf Fristverlängerung, der vor Ablauf der Frist gestellt wird, bedeutet nicht, dass dem Antrag stattgegeben wurde. Die Antwort der Verwaltung ist zu verfolgen; der vorlagefähige Teil ist fristgerecht und mit einer klaren Liste einzureichen. Das Vernichten, Verändern oder sachwidrige Neuerstellen von Unterlagen ist keine Verteidigungsmethode; es kann andere und schwerwiegende rechtliche Folgen haben.
Warum ist die Niederschrift über die Prüfung wichtig?
Entwurf der Niederschrift und das Recht zur Stellungnahme
Die Niederschrift ist das grundlegende Dokument, in dem die bei der Prüfung festgestellten Tatsachen und die Erklärungen des Steuerpflichtigen festgehalten werden. In der Rechtebekanntmachung der Steueraufsichtsbehörde (Vergi Denetim Kurulu, VDK) heißt es, dass auf Verlangen ein Entwurf der Niederschrift dem Steuerpflichtigen zwei Tage im Voraus zugänglich gemacht werden kann und Einwendungen in die Niederschrift aufgenommen werden. 2 Die Anforderung eines Entwurfs ist besonders bei Akten mit vielen Rechnungen oder Tabellenkalkulationen sinnvoll. Einzelheiten zu diesem Thema finden Sie im Beitrag über Einwendungen gegen die Niederschrift einer Steuerprüfung.
In der Niederschrift sind Tatsachenfeststellung und rechtliche Würdigung voneinander zu trennen. Gegen die Feststellung „der Beleg wurde nicht vorgelegt“ können Sie das Datum und den Empfangsnachweis angeben, mit dem der Beleg zuvor übergeben wurde. Gegen die Würdigung „die Zahlung ist ein Verkaufspreis“ sind, wenn Sie geltend machen, der Betrag sei ein Darlehen, eine Gesellschafterforderung oder eine Rückzahlung, die Belege beizufügen. Ein allgemeiner Vermerk „ich widerspreche“ erklärt nicht, welche Feststellung aus welchem Grund unzutreffend ist.
Muss die Niederschrift unterschrieben werden, oder genügt die Verweigerung der Unterschrift?
Die Bedeutung einer Unterschrift richtet sich nach dem Inhalt des Dokuments. Erklärungen, die eine wesentliche Tatsache anerkennen, können die spätere Verteidigung beeinflussen. Nicht anerkannte Feststellungen, etwaige Rechenfehler und Erklärungen zur Vorlage weiterer Unterlagen sind konkret niederzuschreiben. Eine Abschrift der Niederschrift und ihrer Anlagen ist zu erhalten und aufzubewahren.
Die bloße Verweigerung der Unterschrift stoppt die Prüfung nicht und hebt die Feststellungen nicht auf. Eine Unterschrift bedeutet jedoch nicht, dass im Voraus auf alle steuerlichen Folgen verzichtet wird. In der Praxis kommt es darauf an, welche Tatsache der unterschriebene Text anerkennt und in welchen Punkten ein Einwand in die Niederschrift aufgenommen wurde. Insbesondere bei Vorwürfen zu gefälschten Belegen oder nicht verbuchten Einnahmen sind Erklärungen zusammen mit der Belegkette zu bewerten.
Wie wird die Anhörung vor der Berichtsbewertungskommission genutzt?
Das Verfahren der Berichtsbewertung ermöglicht es, den Prüfungsbericht auf Vereinbarkeit mit Gesetz und Verfahren zu überprüfen. Der Steuerpflichtige muss den Antrag auf Anhörung eindeutig festhalten und das ihm mitgeteilte Verfahren einhalten. Die Rechteseite der Steueraufsichtsbehörde erläutert gesondert das Recht, vor der Berichtsbewertungskommission eine Anhörung zu beantragen. Dieses Verfahren ist keine bei Gericht erhobene Klage. 2 3 Dieses Thema wird auch im Beitrag Was zu tun ist, wenn der steuertechnische Bericht nicht zugestellt wird behandelt.
Bei der Vorbereitung der Anhörung sind die strittigen Feststellungen auszuwählen, statt eine lange Schilderung des Sachverhalts zu geben. Unter jeder Überschrift können Sie die Annahme im Bericht, den Gegenbeleg, die Auswirkung auf die Berechnung und die gewünschte Korrektur darlegen. Der Empfangsnachweis für das an die Kommission gesendete Schreiben und eine Liste der eingereichten Anlagen sind aufzubewahren.
Beispiel: Einnahmendifferenz auf Grundlage von Banktransaktionen
Angenommen, bei einem fiktiven Unternehmen seien sämtliche Bankeingänge als Einnahmen anerkannt worden. Der Steuerpflichtige kann geltend machen, dass dieselbe Geldbewegung eine Überweisung zwischen Konten war, dass einige Zahlungen stornierte Aufträge betreffen und dass einige Beträge Gesellschafterverbindlichkeiten darstellen. Jede Bewegung ist mit dem Kontoauszug, dem Buchungsbeleg, der Gegenpartei und dem zugrunde liegenden Vertrag abzugleichen.
Die Verwaltung kann einwenden, dass die Unterlagen nachträglich erstellt wurden, dass die Rückzahlungen nicht stattgefunden haben oder dass das Schuldverhältnis die Wirklichkeit nicht abbildet. Die Verteidigung muss auch auf diese Gegenmöglichkeit antworten. Eine Tabelle, die nicht durch die zugrunde liegenden Belege bestätigt wird, belegt für sich allein nicht die Natur eines Vorgangs. Die Beweise müssen zusammen eine widerspruchsfreie wirtschaftliche Erklärung ergeben.
Was geschieht, wenn die Prüfungsfrist überschritten wird?
Artikel 140 VUK sieht als Regelfrist ein Jahr für eine umfassende Prüfung, sechs Monate für eine eingeschränkte Prüfung und drei Monate für Prüfungen von Umsatzsteuererstattungen vor; unter gesetzlichen Voraussetzungen können Fristverlängerungen gewährt werden. Beginn, Verlängerungen und Mitteilungen sind anhand der Akte zu prüfen. Es kann nicht gesagt werden, dass jede Prüfung, die länger als ein Jahr dauert, oder jeder verspätet erstellte Bericht von selbst unwirksam ist. 1
Die Überschreitung der Prüfungsfrist ist etwas anderes als die Festsetzungsverjährung. Dass eine Prüfung läuft, bedeutet nicht, dass alle Festsetzungs- und Bekanntgabefristen unbegrenzt verlängert sind. Der Steuerpflichtige sollte gesondert bewerten, wie sich die Verzögerung im Verfahren auf seine Verteidigung auswirkt, und die Verjährung unter einer eigenen Überschrift berechnen. Dass ein Bericht später erstellt wurde, rettet für sich genommen keine Steuer, die innerhalb ihrer Frist hätte bekannt gegeben werden müssen.
Welche Rechtsbehelfe bestehen nach dem Bericht?
Ist ein Einspruch gegen den Bericht dasselbe wie eine Klage gegen den Bescheid (ihbarname)?
Der Steuerprüfungsbericht bildet in der Regel die Grundlage der Steuer- und Strafentscheidung. Ist der Bericht eine vorbereitende Maßnahme, richtet sich die Hauptklage gegen die Steuerfestsetzung oder die Strafe, die mit dem Bescheid (ihbarname) bekanntgegeben wurde. Für andere Maßnahmen mit eigenständigen Rechtsfolgen ist gesondert zu prüfen. Die Klagefrist gegen einen Bescheid (ihbarname), der nach einem Einwand gegen den Bericht zugestellt wird, darf nicht als gehemmt angesehen werden. 1 5
Die allgemeine Klagefrist im Steuerrecht beträgt 30 Tage. Ihr Beginn richtet sich nach den Regeln für die ordnungsgemäße Bekanntgabe der betreffenden Maßnahme und nicht nach dem Datum, an dem der Bericht eingesehen wurde. Im Bericht umstrittene Punkte sind in der Klageschrift nach Vorgang und Zeitraum erneut darzulegen.
Verständigungsmöglichkeit vor der Steuerfestsetzung
Während der Prüfung können Verständigungsmöglichkeiten geprüft werden; nach dem Gesetz Nr. 7524 fällt jedoch die Steuer selbst nicht in das neue Verständigungsverfahren. Umfang der Verständigung vor der Festsetzung, Zeitpunkt des Antrags und vom Verfahren ausgenommene Strafen sind gesondert zu prüfen. Es kann nicht angenommen werden, dass alle Optionen gleichermaßen offen bleiben, wenn man den Abschluss der Prüfung abwartet. 1 6
Die Verständigung ist kein Verfahren, in dem jede tatsächliche Feststellung des Berichts auf ihre Richtigkeit überprüft wird. Will der Steuerpflichtige die Besteuerungsgrundlage in der Sache angreifen, sind der gerichtliche Rechtsweg für die Steuer selbst und die Beweisvorbereitung gesondert zu wahren. Frühere und spätere Verständigungswege sind nicht als zwei unbegrenzte Verhandlungsrunden zu verstehen. Einzelheiten finden Sie im Beitrag über Verständigung bei Steuerstrafen.
Praktische Arbeitsordnung für die Prüfungsakte
- Mitteilungen und Zustellungen chronologisch ordnen; Änderungen von Zeitraum und Umfang markieren.
- Den Übergabenachweis jedes vorgelegten Belegs und eine unveränderte Kopie der digitalen Datei aufbewahren.
- Jede Feststellung der Verwaltung mit einem Gegenbeleg und ihrer Auswirkung auf das Konto abgleichen.
- Erklärungen in der Niederschrift, deren Anlagen und den Antrag auf Anhörung schriftlich dokumentieren.
- Nach dem Bericht die Fristen für Bescheid (ihbarname), Verständigung und Klage getrennt überwachen.
Die rechtliche Bewertung durch den Rechtsanwalt und die Buchführungs- und Kontenarbeit des Steuerberaters (mali müşavir) ergänzen einander. Selbst wenn die Berechnung richtig ist, kann ein falscher Verfahrensschritt Gegenstand eines Rechtsstreits werden; selbst wenn die rechtliche Begründung stark ist, kann ihre Wirkung auf die Besteuerungsgrundlage undokumentiert bleiben. Die Zusammenarbeit soll verhindern, dass derselbe Beleg in verschiedenen Eingaben widersprüchlich erklärt wird.
Fazit
Die Verteidigung bei einer Steuerprüfung beschränkt sich nicht auf eine einzelne Schrift, die erst nach Eingang des Berichts beginnt. Den Umfang der Mitteilung zu verstehen, die Vorlage von Unterlagen festzuhalten, in der Niederschrift einen konkreten Einwand zu erheben und sich dokumentiert auf die Phase der Berichtsbewertung vorzubereiten, bildet die Grundlage des Verfahrens. Bei der Ausübung dieser Rechte sind gesetzliche Pflichten und die Fristen für eine spätere Klage gemeinsam zu überwachen.
Häufig gestellte Fragen
Muss die Prüfung unbedingt in meinem Betrieb stattfinden?
Nein. Die Prüfung findet grundsätzlich in der Dienststelle statt; sind die Voraussetzungen erfüllt, kann eine Prüfung im Betrieb beantragt werden. Dabei ist die Unterscheidung von Ort und Übergabe zu beachten, die im Abschnitt „Wo findet die Prüfung statt?“ erläutert wird. Zurück zum zugehörigen Abschnitt
Kann ich den Entwurf der Niederschrift vorab anfordern?
Auf Verlangen besteht die Möglichkeit einer vorherigen Einsicht. Wie im Abschnitt über den Entwurf der Niederschrift und das Recht zur Stellungnahme erläutert, erleichtert die Anforderung des Entwurfs und seiner Anlagen, Einwendungen konkret zu formulieren. Zurück zum zugehörigen Abschnitt
Endet meine Vorlagepflicht, wenn sich die Belege beim Buchhalter befinden?
Nein. Übergabe- und Zugangsnachweise sind so zu erstellen, wie unter „Wie ist auf ein Vorlageverlangen zu reagieren?“ beschrieben; dass sich die Belege bei einem Dritten befinden, ist innerhalb der Frist zu erklären. Zurück zum zugehörigen Abschnitt
Wird die Prüfung unterbrochen, wenn ich die Niederschrift nicht unterschreibe?
Die bloße Verweigerung der Unterschrift stoppt die Prüfung nicht. Wie im Abschnitt „Muss die Niederschrift unterschrieben werden, oder genügt die Verweigerung der Unterschrift?“ dargelegt, ist es wichtig, dass ein konkreter Einwand in die Niederschrift aufgenommen wird. Zurück zum zugehörigen Abschnitt
Ich habe gegen den Prüfungsbericht Einspruch erhoben; ist zusätzlich eine Klage nötig?
Wird eine Steuer oder Strafe bekanntgegeben, ist die dafür geltende Klagefrist gesondert zu prüfen. Die Unterscheidung aus „Ist ein Einspruch gegen den Bericht dasselbe wie eine Klage gegen den Bescheid (ihbarname)?“ ist anzuwenden. Zurück zum zugehörigen Abschnitt
Quellen und rechtliche Grundlagen
- Steuerverfahrensgesetz Nr. 213 (Vergi Usul Kanunu); insbesondere Art. 3, 13, 15, 134–141, 253, 256, 359 sowie Zusatzartikel 11. Volltext
- Steueraufsichtsbehörde (Vergi Denetim Kurulu), Rechte des Steuerpflichtigen bei der Steuerprüfung (Vergi İncelemesinde Mükellef Hakları). Veraltete Geldbeträge und der veraltete Verständigungsumfang auf der Seite wurden nicht als geltende Regeln übernommen. Volltext
- Verordnung über Verfahren und Grundsätze bei Steuerprüfungen (Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik) sowie Verordnung über die Einrichtung und Arbeitsverfahren der Berichtsbewertungskommissionen (Rapor Değerlendirme Komisyonlarının Oluşturulması ile Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik); Vorschriften, auf die die Rechteerklärung der Steueraufsichtsbehörde verweist. Volltext
- Steueraufsichtsbehörde, Pflichten des Steuerpflichtigen bei der Steuerprüfung (Vergi İncelemesinde Mükellef Yükümlülükleri). Volltext
- Verwaltungsgerichtsverfahrensgesetz Nr. 2577 (İdari Yargılama Usulü Kanunu); insbesondere Art. 7, 14–15 und 27. Volltext
- Gesetz Nr. 7524, Art. 14 und Übergangsvorschriften. Volltext