Die Verjährung einer Steuerschuld bestimmt sich nicht allein danach, ob seit der Entstehung der Schuld fünf Jahre vergangen sind. Festsetzung und Bekanntgabe der Steuer, die Verhängung von Strafen und die Beitreibung einer rechtskräftigen Forderung unterliegen unterschiedlichen Fristregelungen. Die Anfangszeitpunkte können sich ändern, ebenso die Verweisung an die Ermessenskommission, Zahlungen, Pfändungen, die Zustellung eines Zahlungsbefehls, die Vermögenserklärung und die gesetzlichen Hemmungsgründe. Eine tragfähige Verteidigung setzt deshalb für jeden Schuldposten eine eigene Tabelle der Vorgänge und Daten voraus. 1 2
Eine alte Schuld, die auf dem Bildschirm des Finanzamts erscheint, ist nicht zwingend beitreibbar. Ebenso beweist ein altes Datum nicht, dass die Verjährungsfrist sicher abgelaufen ist. Statt auf einen Bildschirmeintrag zu vertrauen, sind die Festsetzung, die Bekanntgabe, die Fälligkeits- und Beitreibungsakte sowie die zugrunde liegenden Vorgänge zu prüfen.
Worin liegt der Unterschied zwischen Festsetzungs- und Beitreibungsverjährung?
Die Festsetzungsverjährung betrifft die Frage, ob die Steuer innerhalb der gesetzlichen Frist festgesetzt und dem Steuerpflichtigen bekannt gegeben wurde. Die Beitreibungsverjährung betrifft die Frage, ob eine nach Fälligkeit unbezahlt gebliebene Forderung innerhalb der gesetzlichen Frist beigetrieben wird, einschließlich der Vollstreckungsmaßnahmen, die diese Frist beeinflussen. Die Hauptgrundlage der ersteren sind die Artikel 113–114 des Steuerverfahrensgesetzes Nr. 213 (Vergi Usul Kanunu, VUK); die Grundlage der letzteren sind die Artikel 102–104 des Gesetzes Nr. 6183 über das Verfahren zur Beitreibung öffentlicher Forderungen (Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun). 1 2
Beispielsweise kann das steuerbegründende Ereignis im Jahr 2020 eingetreten sein, während die Zahlungsfälligkeit in ein späteres Jahr fällt. Der Beginn der Festsetzungsverjährung und der Beginn der Beitreibungsverjährung können daher nicht als identisch behandelt werden. Ob es ein Gerichtsverfahren, eine Neuberechnung oder eine besondere Regelung der Fälligkeit gab, ist ebenfalls gesondert zu prüfen.
Die Verjährung der Steuerstrafen bildet eine dritte Frage. Es sollte nicht angenommen werden, dass die Steuer selbst und jede einzelne Strafe derselben Frist unterliegen. Für die Steuerverkürzungsstrafe, für Verfahrensverstöße und für besondere Verfahrensstrafen werden der gesetzliche Zeitraum und der Anfangszeitpunkt gesondert bestimmt. Die Verjährungsfristen für ein Steuerstrafverfahren vor einem Strafgericht, sowohl für die Verfolgung als auch für die Vollstreckung, sind nicht dieselben wie diese verwaltungsrechtlichen Steuerfristen.
Wie wird die Festsetzungsverjährung berechnet?
Die allgemeine Regel in Artikel 114 des VUK lautet, dass Steuern, die nicht innerhalb von fünf Jahren ab Beginn des auf das Entstehungsjahr der Steuerforderung folgenden Kalenderjahres festgesetzt und dem Steuerpflichtigen bekannt gegeben werden, verjähren. Es genügt nicht, dass der Steuerbescheid innerhalb der Frist erlassen wurde; auch das Erfordernis einer wirksamen Bekanntgabe ist zu prüfen. Anfangszeitpunkte und Fristen in besonderen Steuergesetzen bleiben vorbehalten. 1
Zur Veranschaulichung der Methode sei angenommen, dass keine besondere Vorschrift oder kein Ereignis die Frist beeinflusst und eine Steuerforderung im Jahr 2020 entstanden ist. Die allgemeine Frist beginnt dann am 1. Januar 2021 und endet am 31. Dezember 2025. Dieses Beispiel bedeutet nicht, dass jede Schuld des Zeitraums 2020 am selben Tag endet. Das Entstehungsdatum der Forderung, der besondere Steuerzeitraum und die einschlägigen Sonderregelungen der jeweiligen Steuer sind zu überprüfen.
Genügt ein im letzten Jahr erlassener Steuerbescheid?
Die Festsetzung und die wirksame Bekanntgabe an den Steuerpflichtigen sind nach dem Gesetz getrennte Voraussetzungen. Wurde der Bescheid am letzten Tag der Frist erlassen, aber erst später bekannt gegeben, ist zu prüfen, ob eine andere Vorschrift den Fristablauf verändert. Der Zeitpunkt, zu dem eine Mitteilung das elektronische System erreicht, darf nicht mit dem gesetzlichen Zustellungszeitpunkt verwechselt werden, der bei der elektronischen Zustellung am Ende des fünften Tages eintritt. 1
Deshalb genügt es in Jahresendakten nicht, nur das Datum des Dokuments zu betrachten. Elektronische Ereignisprotokolle, die Zustellungsurkunde in Papierform, der Adressat und etwaige erneute Zustellungsvorgänge sind zusammenzuführen. Die Behauptung einer fehlerhaften oder unwirksamen Zustellung muss begründen, warum das Dokument keine Rechtswirkung entfaltet hat.
Wie wirkt sich die Verweisung an die Ermessenskommission auf die Frist aus?
Artikel 114 des VUK bestimmt, dass ein Antrag an die Ermessenskommission zur Festsetzung der Bemessungsgrundlage die Verjährung hemmt. Die Frist läuft ab dem Tag nach der Übermittlung der Kommissionsentscheidung an das Finanzamt weiter. Die gehemmte Zeit darf gemäß der gesetzlichen Obergrenze ein Jahr nicht überschreiten. Die Frist beginnt nicht erneut mit fünf Jahren. 1 3
Die Akte sollte gesondert den Zeitpunkt der Verweisung, deren Gegenstand, das Datum der Kommissionsentscheidung und den Tag zeigen, an dem die Entscheidung beim Finanzamt einging. Das Datum der Entscheidung und das Datum der Übermittlung an das Finanzamt müssen nicht übereinstimmen. Der bloße Vermerk „an die Kommission weitergeleitet“ eignet sich nicht zur Berechnung des tatsächlichen Hemmungszeitraums.
Die Funktion der Ermessenskommission, die rechtliche Natur der Verweisung und der tatsächliche Inhalt des Verfahrens können im konkreten Fall ebenfalls erörtert werden. Verallgemeinerungen, eine Verweisung sei stets unwirksam oder sie begründe stets eine neue fünfjährige Frist, sind jedoch nicht zutreffend. Der Einwand muss sowohl die Fristberechnung als auch die gesetzlichen Voraussetzungen des Verfahrens erfassen.
Gilt für Steuerstrafen dieselbe Verjährung?
Artikel 374 des VUK sieht eine fünfjährige Frist für die Steuerverkürzungsstrafe und für bestimmte Verfahrensstrafen sowie eine zweijährige Frist für allgemeine Verfahrensverstöße vor. Bei der Steuerverkürzungsstrafe ist das Kalenderjahr maßgeblich, in dem die zugrunde liegende Steuerforderung entstanden ist; bei Verfahrensverstößen das Jahr, in dem die Handlung begangen wurde. Die Berechnung beginnt jeweils am Anfang des Folgejahres. Zusammengesetzte Handlungen, besondere Vorschriften und der Zusammenhang mit Artikel 114 Absatz 2 werden gesondert bewertet. 1
Die Art der Strafe ist anhand der tatsächlich angewandten Vorschrift zu bestimmen, nicht nur anhand der allgemeinen Bezeichnung im Strafbescheid. Die zweijährige Frist für allgemeine Verfahrensverstöße unmittelbar auf eine besondere Verfahrensstrafe nach Artikel 353 oder der wiederholten Vorschrift Artikel 355 des VUK anzuwenden, ist unzutreffend. Die Zustellung des Strafbescheids und die gesetzliche Regelung zur Unterbrechung der Verjährung werden ebenfalls geprüft.
Wird vor Ablauf der Verjährungsfrist für Strafen gehandelt, bedeutet das nicht, dass die Forderung unbegrenzt beigetrieben werden kann. Erreicht das Verfahren die Beitreibungsphase, sind Fälligkeit und der Zeitraum nach dem Gesetz Nr. 6183 gesondert zu prüfen. Diese beiden Einwände sind nicht zwingend Alternativen zueinander; jeder kann unter seinen eigenen Voraussetzungen in der Akte geltend gemacht werden.
Wann beginnt die Beitreibungsverjährung?
Nach Artikel 102 des Gesetzes Nr. 6183 beträgt die allgemeine Frist fünf Jahre ab Beginn des auf das Fälligkeitsjahr der öffentlichen Forderung folgenden Kalenderjahres. Für Geldstrafen bleiben besondere gesetzliche Bestimmungen vorbehalten. Für die Beitreibungsverjährung ist die Fälligkeit maßgeblich, nicht das steuerbegründende Ereignis. 2
Beispielsweise läuft bei einer Forderung, deren Fälligkeit in das Jahr 2021 fällt, und ohne Unterbrechung oder Hemmung die Frist vom 1. Januar 2022 bis zum 31. Dezember 2026. Bei Ratenschulden, abweichenden Fälligkeiten, Umschuldungen oder einem Zahlungsplan nach einer gerichtlichen Entscheidung genügt ein Beispiel mit einem einzigen Datum nicht. Jede Fälligkeit ist auf ihrer eigenen Rechtsgrundlage zu bestimmen. Der Beitrag zur Stundung und Ratenzahlung von Steuerschulden behandelt dieses Thema unter einer eigenen Überschrift.
Welche Vorgänge unterbrechen die Beitreibungsverjährung?
Artikel 103 des Gesetzes Nr. 6183 regelt die Unterbrechung im Hinblick auf Zahlung, die Durchführung einer Pfändung, die Zustellung eines Zahlungsbefehls, die Vermögenserklärung und die übrigen in der Vorschrift aufgeführten Vorgänge. Nach einem besonderen Gesetz werden auch ein Zahlungsantrag oder die Einbindung einer Schuld in einen Zahlungsplan im Hinblick auf ihren gesetzlichen Umfang bewertet. Tritt eine Unterbrechung ein, beginnt die Verjährung ab dem Beginn des auf das Unterbrechungsjahr folgenden Kalenderjahres erneut zu laufen. 2
Jede Korrespondenz oder jeder interne Eintrag des Finanzamts, der nicht zu den aufgeführten Vorgängen gehört, ist kein Unterbrechungsgrund. Die Verwaltung muss das Datum der Maßnahme, auf die sie sich stützt, und deren Zusammenhang mit der Schuld darlegen. Die Erstellung eines Zahlungsbefehls ist nicht dasselbe wie seine wirksame Zustellung. Bei der Pfändung ist ein bloßes Auskunftsschreiben von einer tatsächlich durchgeführten Pfändung zu unterscheiden. Diese Frage wird auch im Beitrag zur Aufhebung der elektronischen Pfändung bei Steuerschulden gesondert behandelt.
Ändert eine kleine Zahlung die gesamte Berechnung?
Die Zahlung ist im Gesetz als Unterbrechungsgrund genannt, doch kommt es darauf an, wer sie geleistet hat, aufgrund welcher Befugnis und auf welche Schuld. Bei einer kleinen Buchung im Rechnungswesen sind Quittung und Herkunft der Transaktion anzufordern. Es kann nicht pauschal gesagt werden, dass jede kleine Zahlung unwirksam ist oder dass jeder Eintrag die Verjährung unterbricht.
Eine Maßnahme, die nach Ablauf der Verjährung vorgenommen wurde, ist von einer solchen zu unterscheiden, die vor Ablauf erfolgte. Eine Forderung, deren Frist bereits abgelaufen ist, kann nicht allein durch einen später erlassenen Zahlungsbefehl wiederbelebt werden. Da Artikel 102 jedoch eine Regelung zur Annahme freiwilliger Zahlungen nach Ablauf der Verjährung enthält, ist die rechtliche Lage der Akte vor einer Zahlungsentscheidung zu prüfen. 2
In welchen Fällen läuft die Verjährung nicht?
Artikel 104 des Gesetzes Nr. 6183 regelt Situationen wie den Auslandsaufenthalt des Schuldners, betrügerischen Bankrott oder die Unmöglichkeit der Beitreibung, weil der Nachlass abgewickelt wird. Der Zusammenhang zwischen dem gesetzlichen Grund und der Unmöglichkeit der Beitreibung ist zu bewerten. Dass sich eine Person eine Zeit lang außerhalb der Türkei aufgehalten hat, zeigt für sich genommen nicht, dass die Frist für alle Schulden angehalten war. 2
Höhere Gewalt und besondere gesetzliche Regelungen zu Fristen werden ebenfalls für den betreffenden Zeitraum geprüft. Hemmung und Unterbrechung sind nicht dasselbe: Bei der Hemmung ist der verbleibende Teil der bereits verstrichenen Frist maßgeblich, bei der Unterbrechung gilt der vom Gesetz bestimmte neue Ausgangspunkt. Eine ohne diese Unterscheidung erstellte Tabelle kann um mehrere Jahre abweichen.
Mit welchen Unterlagen wird eine Verjährungsverteidigung vorbereitet?
- Aufzeichnungen, die das steuerbegründende Ereignis, den Zeitraum und die Art der Forderung belegen.
- Steuerbescheid, Strafbescheid und Zustellungsunterlagen.
- Verweisung an die Ermessenskommission sowie die Nachweise über die Übermittlung der Entscheidung an das Finanzamt.
- Aufstellung der Fälligkeiten, Zahlungseingänge und Verrechnungen für jede Schuld.
- Unterlagen zu Zahlungsbefehl, Pfändung, Vermögenserklärung und Zahlungsplan.
- Konkrete Nachweise für Hemmungs- oder Nichtlaufgründe, sofern sich die Verteidigung darauf stützt.
Ein Verjährungseinwand gegen einen Zahlungsbefehl kann nach Artikel 58 des Gesetzes Nr. 6183 erhoben werden; die fünfzehntägige Klagefrist ist zu wahren. Auch das Stadium, in dem und die Maßnahme, gegen die das Argument der Festsetzungsverjährung erhoben werden kann, ist zu bewerten. Während auf die Übersendung der Akte durch die Verwaltung gewartet wird, darf das Klagerecht nicht verloren gehen; es ist zu beantragen, dass das Gericht die fehlenden Unterlagen beizieht. 2
Fazit
Die Stärke einer Verjährungsverteidigung bei Steuerschulden beruht nicht auf dem Hinweis auf ein altes Datum, sondern auf einem für jede Schuld überprüften Vorgangskalender. Festsetzungs-, Strafen- und Beitreibungsfristen müssen getrennt werden; jede Behauptung einer Unterbrechung und Hemmung ist anhand der Belege zu prüfen. Werden die rechtliche Natur des Vorgangs und die Fristberechnung gemeinsam betrachtet, lässt sich feststellen, ob eine scheinbar fortbestehende Schuld tatsächlich noch verfolgbar ist.
Häufig gestellte Fragen
Verfällt jede Steuerschuld nach fünf Jahren?
Nein. Es werden die gesonderten Anfangszeitpunkte und die die Frist beeinflussenden Vorgänge geprüft, wie sie im Abschnitt „Worin liegt der Unterschied zwischen Festsetzungs- und Beitreibungsverjährung?“ beschrieben sind. Zurück zum entsprechenden Abschnitt
Genügt es, wenn der Bescheid innerhalb der Frist erlassen wurde?
Auch die Bekanntgabe ist zu prüfen. Das Erfordernis einer wirksamen Bekanntgabe, wie es im Abschnitt „Genügt ein im letzten Jahr erlassener Steuerbescheid?“ beschrieben ist, ist wichtig. Zurück zum entsprechenden Abschnitt
Beginnt die fünfjährige Frist durch die Verweisung an die Ermessenskommission neu?
Nein. Es gelten die Hemmung und die einjährige Obergrenze, wie sie im Abschnitt „Wie wirkt sich die Verweisung an die Ermessenskommission auf die Frist aus?“ erläutert sind. Zurück zum entsprechenden Abschnitt
Kann die Verjährung nach Zustellung eines Zahlungsbefehls geltend gemacht werden?
Sie kann unter den einschlägigen Voraussetzungen geltend gemacht werden. Die Unterlagenliste im Abschnitt „Mit welchen Unterlagen wird eine Verjährungsverteidigung vorbereitet?“ und die besondere fünfzehntägige Klagefrist sind zu berücksichtigen. Zurück zum entsprechenden Abschnitt
Quellen und rechtliche Grundlagen
- Steuerverfahrensgesetz Nr. 213 (Vergi Usul Kanunu, VUK), Artikel 13–15, 107/A, 113–114, 374. Quelle
- Gesetz Nr. 6183 über das Verfahren zur Beitreibung öffentlicher Forderungen (Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun), Artikel 58 und 102–104. Quelle
- Allgemeine Mitteilung zum Steuerverfahrensgesetz, Nr. 400 (Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği, Sıra No:400); Erläuterungen zur Hemmung der Verjährung durch Verweisung an die Ermessenskommission. Historische Übergangsbeispiele gelten nicht unmittelbar für eine aktuelle Akte. Quelle