Defter ve belge ibraz etmemenin sonucu belirlenirken önce istemin yetkili makamdan gelip gelmediği, hangi kayıtları kapsadığı, usulüne uygun tebliğ edilip edilmediği ve ibraz için tanınan süre incelenir. Ardından fiili ibraz imkânı, mücbir sebep ve teslim kayıtları değerlendirilir. Re’sen tarh, KDV indiriminin reddi, özel usulsüzlük cezası ve ceza soruşturması aynı koşullara bağlı tek bir yaptırım değildir. 1 2
Defterlerin muhasebecide bulunması, şirketin faaliyetini bırakması veya kayıtların elektronik ortamda tutulması, tek başına bütün ibraz yükümlülüklerini ortadan kaldırmaz. Buna karşılık gerçekte mevcut olmayan, saklama yükümlülüğü bulunmayan veya hukuken geçerli biçimde istenmeyen bir kayıt için sonuç kurulması ayrıca tartışılmalıdır. Dosyanın başlangıcı, “ibraz edilmedi” cümlesinden önceki işlemlerdir.
Defter ve belge isteme yazısında neler kontrol edilir?
Yazının düzenleyen makamı, muhatabı, inceleme konusu, dönemleri, istenen defter ve belgeler, teslim yöntemi ve süresi belirlenmelidir. Fiziki tebligat ile elektronik tebligatın hukuki kayıtları ayrı incelenir. Yazının sisteme ulaşması, okunması ve kanunen tebliğ edilmiş sayılması aynı tarih olmayabilir. Özellikle süre hesabında yalnız e-posta veya kısa mesaj tarihi esas alınmamalıdır. 1
İbraz için kanunda ayrıca süre öngörülmeyen hallerde VUK m.14 kapsamında idarece belirlenecek süre on beş günden az olamaz. Somut istemde özel hüküm bulunup bulunmadığı ayrıca kontrol edilir. Süre yetersizliği veya teknik engel varsa, gerekçesi ve sunulabilecek kayıtlar belirtilerek zamanında ek süre istenir. Talebin verilmesi tek başına sürenin uzadığı anlamına gelmez. 1
Usulsüz tebligat savunması nasıl somutlaştırılır?
Tebligat evrakı, elektronik teslim kayıtları, şirketin ilgili tarihteki adresi ve temsil durumu birlikte sunulmalıdır. “Yazı bize ulaşmadı” açıklaması yerine, hangi kanuni aşamanın eksik olduğu gösterilir. Vergi idaresinin işlemleriyle mahkeme tebligatlarının tabi olduğu kurallar birbirine karıştırılmamalıdır.
Danıştay VDDK’nin 23.10.2024 tarihli E.2024/352, K.2024/968 sayılı kararında, ibraz edilmeyen defterlerin mahkemede incelenmesinden önce istem yazısının usulüne uygun tebliğinin denetlenmesi gerektiği açıklanmıştır. Kararda, şirketin bilinen adreslerinde bulunamadığı ortaya konulmadan ve ilgili vergi tebligatı kuralları uygulanmadan yapılan bildirim yönünden tarhiyat ve cezalar hukuka uygun bulunmamış; temyiz istemi reddedilmiştir. Kararın adres hükümlerine ilişkin değerlendirmesi uyuşmazlık dönemindeki mevzuata bağlıdır. Bugünkü dosyaya aynı adres sonucu otomatik aktarılmamalıdır. 4
Saklama ve ibraz yükümlülüğü ne kadar sürer?
VUK m.253’te temel muhafaza süresi, ilgili yılı izleyen takvim yılından başlayarak beş yıl olarak düzenlenir. VUK m.256, muhafaza edilmesi gereken kayıtların yetkili istem üzerine ibrazını düzenler. Ancak beş yıllık süre, bütün ticari ve hukuki belgelerin beşinci yıl sonunda güvenle yok edilebileceği anlamına gelmez. Başka kanunlardaki saklama yükümlülükleri ve devam eden uyuşmazlığın delil ihtiyacı ayrıca değerlendirilir. 1
Geçmiş yıldan devreden zarar, maliyet veya indirim gibi sonraki dönemi etkileyen kalemlerde ispat ihtiyacı sürebilir. İdarenin ibraz yükümlülüğüne dayalı yaptırım uygulama koşulu ile mükellefin sonraki dönemde ileri sürdüğü hakkı ispat etmesi ayrı meselelerdir. Saklama takvimi belge türü ve hukuki işlevine göre oluşturulmalıdır; tek bir toplu silme tarihi kullanılmamalıdır. vergi davalarında ispat ve deliller yazısı bu konuyu ayrı bir başlık altında inceler.
Elektronik defterlerde yalnız berat yeterli midir?
Berat, ilgili elektronik defter dosyasının yerine geçen tam muhasebe içeriği değildir. İstenen kayıtların okunabilirliği, ait olduğu dönem ve dosya bütünlüğü korunmalıdır. E-defter, berat, e-fatura ve erişim için gereken teknik bilgilerin birlikte yönetilmesi gerekir. İbraz edilebilen ve edilemeyen dosyalar ayrı listelenmelidir. 1
Hizmet sağlayıcının kapanması veya şifrenin kaybolması halinde yalnız bu açıklamayı yapmakla yetinilmemelidir. Yedek, aktarım, erişim ve kurtarma kayıtları araştırılmalı; teknik engelin başlangıcı ve giderilmesi için yapılan işlemler belgelendirilmelidir. Gerçek bir arıza ile muhafaza yükümlülüğünün yerine getirilmemesi arasındaki fark somut verilerle değerlendirilir.
Mücbir sebep veya zayi iddiası nasıl gösterilir?
VUK m.13’teki mücbir sebepler ve m.15’in sonuçları olayın özelliklerine göre incelenir. Yangın, afet veya irade dışı kayıp iddiasında olayın gerçekleştiği tarih kadar hangi kayıtların etkilendiği de önemlidir. Bir deponun zarar görmesi, tüm elektronik ve üçüncü kişi kayıtlarının da kullanılamadığı anlamına gelmeyebilir. 1
İtfaiye veya kolluk tutanağı, sigorta kaydı, hasar tespiti, teknik inceleme ve gerekiyorsa zayi belgesi süreci değerlendirilmelidir. Ticaret hukuku bakımından zayi belgesi isteme koşulları, vergi hukukundaki mücbir sebep değerlendirmesinin yerine geçmez. Belgenin varlığı önemli olsa da olayın ibrazı gerçekten engelleyip engellemediği ayrıca incelenir. Engel ileri sürülürken erişilebilir kayıtlar saklanmalı ve sunulabilecek kısmın teslimi değerlendirilmelidir.
İbraz etmemenin vergisel ve cezai sonuçları nelerdir?
Defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, VUK m.30 çerçevesinde re’sen tarh nedenleri bakımından önem taşıyabilir. Bununla birlikte re’sen tarh sebebinin bulunması, matrahın herhangi bir tutarda belirlenebileceği anlamına gelmez. Hesap yöntemi, dönem, dayanak veriler ve varsa mükellef lehine kayıtlar denetlenebilir olmalıdır. 1
KDV indiriminde belge ve kayıt koşulları ayrıca önemlidir. İndirimin reddedildiği dönem, devreden KDV etkisi ve hangi kayıtların ibraz edilmediği gösterilmelidir. Bütün indirimlerin topluca reddi ile belirli faturaların gerçekliğine dayalı ret aynı uyuşmazlık değildir. İdare iki gerekçeye birden dayanıyorsa, savunma her iki dayanağı da ele almalıdır. 2
Özel usulsüzlük cezasında VUK mükerrer m.355 kapsamındaki yükümlülük, istem ve bildirim koşulları ayrıca incelenir. Ceza soruşturmasında ise VUK m.359’daki gizleme fiilinin unsurları, kayıtların varlığı, yetkili istem ve kişinin fiili değerlendirilir. İnceleme sırasında süresinde ibraz etmemenin sonradan vergi mahkemesine belge verilmesiyle bütün yaptırımlar bakımından ortadan kalktığı söylenemez. 1 Ayrıntılı değerlendirme için vergi ziyaı cezasına itiraz yazısından yararlanılabilir.
Defter ve belgeler vergi mahkemesine sunulabilir mi?
İncelemeye sunulmayan defter ve belgelerin mahkemede incelenmesi imkânı önemlidir. VDDK’nin anılan 2024 kararında açıklanan 08.02.2019 tarihli E.2013/3, K.2019/1 sayılı içtihadı birleştirme yaklaşımı; mücbir sebep olmadan ibraz edilmeyen kayıtların mahkemeye sunulabileceği ileri sürüldüğünde, bunların istenip incelenmesi ve vergi idaresinin görüşünün de alınması gerektiğini belirtir. Bu yol, KDV indiriminin otomatik kabulü değildir. 4
Mahkemeye sunma talebinde kayıtların nerede bulunduğu, hangi dönemlere ait olduğu, bütünlüğü ve nasıl teslim edileceği açıklanmalıdır. Sadece ileride sunulabileceği söylenerek mahkemenin ara kararları cevapsız bırakılmamalıdır. İdarenin kayıtlar üzerindeki eleştirilerine de cevap verilmelidir. Sonradan oluşturulmuş bir liste, kanuni defterin aslı veya doğrulanabilir elektronik içeriği gibi gösterilmemelidir.
Dosya nasıl hazırlanmalı ve süreler nasıl izlenmelidir?
- İsteme yazısı ile bütün tebliğ ve erişim kayıtları bir araya getirilmelidir.
- İstenen her defter ve belge için mevcut, teslim edilen, eksik veya erişilemeyen durumu yazılmalıdır.
- Teslim tutanağında dönem, dosya adı, adet ve ekler belirtilmelidir.
- Mücbir sebep ve teknik engel belgeleri tarih sırasıyla düzenlenmelidir.
- Tarhiyat, KDV hesabı, özel usulsüzlük ve cezai isnat için ayrı hukuki değerlendirme yapılmalıdır.
İhbarname tebliğ edildiğinde genel otuz günlük vergi davası süresi ve somut olaya uygulanabilir özel hükümler değerlendirilir. Dava konusu işlemler ve talepler açıkça ayrılmalı; farklı dönemlerin tek dilekçede dava edilip edilemeyeceği İYUK m.5 koşullarıyla kontrol edilmelidir. Dava açılmasının tahsilata etkisi de İYUK m.27 kapsam ve istisnalarına göre belirlenir. 3 İlgili süreç için vergi davası nasıl açılır yazısı da incelenebilir.
Sonuç
Defter ve belge ibraz etmeme dosyası, istem yazısından yaptırıma kadar her aşamanın ayrı denetlenmesini gerektirir. Geçerli tebligat, uygun süre, saklama yükümlülüğü, fiili erişim ve kayıtların bütünlüğü belirlenmeden sonuç kurulamaz. Mahkemeye belge sunma imkânı kullanılabilir; ancak bu imkân zamanında ibraz yükümlülüğünün ve farklı yaptırım koşullarının yerine geçmez.
Sıkça Sorulan Sorular
Defterler muhasebecideyse yükümlülük kalkar mı?
Tek başına kalkmaz. Defter ve belge isteme yazısında neler kontrol edilir? bölümündeki istem ve teslim düzeni kurulmalı, erişim sorunu belgelenmelidir. İlgili açıklamaya dön
E-defter beratını sunmak yeterli midir?
Her durumda yeterli değildir. Elektronik defterlerde yalnız berat yeterli midir? bölümünde açıklanan defter içeriği ve okunabilirlik koşulları da değerlendirilir. İlgili açıklamaya dön
İncelemede vermediğim belgeleri mahkemeye verebilir miyim?
İlgili içtihat çerçevesinde mahkemede incelenmesini isteyebilirsiniz. Defter ve belgeler vergi mahkemesine sunulabilir mi? bölümünde bunun otomatik indirim kabulü olmadığı açıklanmıştır. İlgili açıklamaya dön
Yangın veya kayıp bütün sonuçları kaldırır mı?
Olayın niteliği ve ibrazı engelleme etkisi araştırılır. Mücbir sebep veya zayi iddiası nasıl gösterilir? bölümündeki belge ve kapsam değerlendirmesi gerekir. İlgili açıklamaya dön
Kaynakça
- 213 sayılı Vergi Usul Kanunu, m.13–15, 30, 93–109, 253, 256, mükerrer 355 ve 359. Kaynak metni
- 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu, m.29 ve 34. Kaynak metni
- 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu, m.5, 7, 20, 27 ve 31. Kaynak metni
- Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, 23.10.2024, E.2024/352, K.2024/968; özellikle esas yönünden değerlendirme, s.7–9. Kaynak metni